เปิดอนุสัญญา ภาษีซ้อนไทย-กัมพูชา

โดย เบญจมาศ กุลกัตติมาส กรรมการบริหาร เคพีเอ็มจี ประเทศไทย

ตามที่คณะรัฐมนตรีได้มีมติเห็นชอบร่างความตกลงระหว่างรัฐบาลแห่งราชอาณาจักรไทยและรัฐบาลแห่งราชอาณาจักรกัมพูชา เพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อน (อนุสัญญาภาษีซ้อน) ซึ่งเป็นไปตามพันธะภายใต้เออีซีบลูพรินต์ กัมพูชาเป็นประเทศเดียวในอาเซียนที่ไม่ได้ทำอนุสัญญาภาษีซ้อนกับประเทศใด จนกระทั่งเดือน มิ.ย.ปีที่แล้ว ได้เซ็นอนุสัญญาภาษีซ้อนกับสิงคโปร์เป็นประเทศแรกในอาเซียนและในโลก

ปัจจุบันอัตราภาษีเงินได้นิติบุคคลของกัมพูชาอยู่ที่ร้อยละ 20 และภาษีหัก ณ ที่จ่าย กรณีที่มีการจ่ายเงินได้จากกัมพูชาไปต่างประเทศคือร้อยละ 14 สำหรับเงินได้เงินปันผล ดอกเบี้ย ค่าเช่า ค่าสิทธิ และค่าบริการบางประเภทอนุสัญญาภาษีซ้อนจะช่วยให้ภาระภาษีหัก ณ ที่จ่าย ลดลงหรือไม่มีเลย ภายใต้ร่างอนุสัญญาภาษีซ้อนระหว่างไทย-กัมพูชา มีการกำหนดอัตราภาษี หัก ณ ที่จ่ายกรณีจ่ายค่าสิทธิ ไว้ที่อัตราไม่เกินร้อยละ 10 ซึ่งต่ำกว่าอัตราภาษีหัก ณ ที่จ่ายของไทยคือร้อยละ 15 และของกัมพูชาคือร้อยละ 14 จะช่วยบรรเทาภาระภาษีให้แก่กิจการไทยที่มีรายได้ค่าสิทธิจากกัมพูชา

แม้ว่าภาษีที่ถูกหักในกัมพูชาจะนำมาเป็นเครดิตภาษีไทยได้กล่าวคือเอามาหักจากภาษีเงินได้นิติบุคคลของไทยที่กิจการไทยต้องเสียจากเงินได้ก้อนเดียวกันในอัตราร้อยละ 20 ของกำไรสุทธิ แต่ในทางปฏิบัติบางครั้งภาษีหัก ณ ที่จ่ายอาจเป็นต้นทุนของกิจการอันเนื่องมาจากกิจการไทยมีภาษีหัก ณ ที่จ่ายมากกว่าภาษีที่ต้องชำระ หรือขาดทุนไม่มีภาษีที่ต้องเสีย หรือไม่มีเอกสารมาใช้เป็นหลักฐานในการขอเครดิต เป็นต้น

ทั้งนี้ ถ้าเทียบกับอนุสัญญาภาษีซ้อนที่ไทยทำกับประเทศอื่นๆ ก็มีทั้งส่วนที่ดีและไม่ดีกว่า เนื่องจากบางอนุสัญญาภาษีซ้อนมีการกำหนดเพดานอัตราไว้ระหว่างร้อยละ 5-15 ตามประเภทของค่าสิทธิ อนุสัญญาฉบับนี้ได้ให้นิยามค่าสิทธิ รวมถึงสิทธิในการใช้อุปกรณ์ทางอุตสาหกรรม พาณิชยกรรม หรือวิทยาศาสตร์ ซึ่งหมายถึงค่าตอบแทนในการได้ใช้อุปกรณ์ หรือค่าเช่าสังหาริมทรัพย์ ซึ่งทำให้กรณีที่บริษัทไทยจ่ายค่าเช่าอุปกรณ์ไปให้บริษัทกัมพูชา บริษัทผู้จ่ายในไทยควรหักภาษีในอัตราร้อยละ 10 แทนร้อยละ 15 ตามประมวลรัษฎากร

ในเรื่องภาษีหัก ณ ที่จ่าย แตกต่างจากอนุสัญญาภาษีซ้อนฉบับที่ไทยทำกับประเทศอื่นๆ ภายใต้ร่างอนุสัญญาภาษีซ้อนไทย-กัมพูชา ได้มีการแยกบทที่เกี่ยวกับรายได้ที่เข้านิยาม “Technical Services” ออกมาเป็นบทเฉพาะ ซึ่งไม่เคยมีในสัญญาฉบับใดเลย อนุสัญญาภาษีซ้อนได้ให้นิยาม Technical Services รวมถึงการบริการที่เกี่ยวกับการบริหารจัดการ (Managerial Services) โดยทั่วไปแล้วค่าบริหารจัดการเป็นได้ทั้งค่าสิทธิซึ่งจะมีภาระหัก ณ ที่จ่าย หรือกำไรจากธุรกิจ ซึ่งจะไม่มีภาระหัก ณ ที่จ่ายหากผู้ให้บริการไม่มีสถานประกอบการถาวรในประเทศคู่สัญญา ส่วนจะถือเป็นประเภทใดนั้นต้องพิจารณาลักษณะของงานบริการเป็นกรณีๆ

ส่วนทางปฏิบัติมีประเด็นที่ต้องพิจารณาว่ารายได้จากการให้บริหารจัดการหรือรายได้ในทำนองเดียวกัน ควรเป็นรายได้ภายใต้บท Technical Services หรือกำไรจากธุรกิจ เพราะจะมีผลต่อการหักภาษี ณ ที่จ่าย โดยเกี่ยวกับรายได้ เงินปันผล ดอกเบี้ย ไม่ได้แตกต่างจากประเทศอื่นๆ กล่าวคือ อัตราภาษีหัก ณ ที่จ่ายสำหรับเงินปันผลจะไม่เกินร้อยละ 10 และจากดอกเบี้ยจะไม่เกินร้อยละ 10 กรณีผู้รับเป็นสถาบันการเงิน และร้อยละ 15 กรณีผู้รับประเภทอื่นๆ

ในส่วนของผลได้จากทุนและรายได้ที่เป็นกำไรจากการขายหุ้น อนุสัญญาภาษีซ้อนกำหนดให้คู่สัญญามีสิทธิเก็บภาษีจากกำไรจากการขายหุ้นได้ภายใต้กฎหมายภายในของตน ดังนั้นหากเป็นเรื่องการซื้อขายหุ้น ภาระภาษียังคงเดิมตามกฎหมายภายในอนุสัญญาภาษีซ้อนไม่ได้บรรเทาในส่วนนี้ ขณะที่การกำหนดนิยามของสถานประกอบการถาวร ซึ่งในส่วนที่เกี่ยวกับที่ตั้งอาคาร โครงการก่อสร้าง โครงการประกอบ หรือโครงการติดตั้งหรือกิจกรรมตรวจควบคุมเกี่ยวกับโครงการนั้น

หากโครงการหรือกิจกรรมในประเทศคู่สัญญามีระยะเกินกว่า 6 เดือน ก็จะถือว่ามีสถานประกอบการถาวรในประเทศคู่สัญญานั้น หรือหากเป็นกิจกรรมการสำรวจหรือขุดค้นธรรมชาติ จะถือว่ามีสถานประกอบการถาวรหากดำเนินกิจกรรมระยะเวลาหนึ่งหรือหลายระยะเวลารวมกันแล้วเกินกว่า 90 วัน ภายในระยะเวลา 12 เดือน

ด้านสถานประกอบการถาวรกรณีที่มีการให้การบริการ รวมทั้งการบริการให้คำปรึกษาผ่านลูกจ้าง โดยที่กิจกรรมในลักษณะนั้นดำเนินติดต่อกัน (สำหรับโครงการเดียวกันหรือโครงการต่อเนื่อง) ภายในประเทศคู่สัญญา เป็นระยะเวลาหนึ่งหรือหลายระยะเวลารวมกันเกินกว่า 183 วัน ภายในระยะเวลา 12 เดือน ถือว่ามีสถานประกอบการถาวรในประเทศคู่สัญญานั้น ผลของการมีสถานประกอบการถาวรในประเทศคู่สัญญา เช่น บริษัทไทยส่งพนักงานคนไทยเข้าไปให้บริการคำปรึกษาในกัมพูชามีระยะเวลาเกินกว่า 183 วัน ภายในระยะเวลา 12 เดือน ก็จะถือว่ามีสถานประกอบการถาวรในกัมพูชา มีผลให้ต้องเสียภาษีเหมือนมีการตั้งสาขาในกัมพูชา ดังนั้นการศึกษากฎหมายภาษีภายในประเทศ หากเป็นกิจการควรศึกษาอนุสัญญาภาษีซ้อนด้วยว่าจะสามารถผ่อนคลายภาระภาษีได้หรือไม่